Wielkopolskie Forum Księgowych

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego siedziba w Gdańsku 2009-11-26, I SA/Gd 637/09

Teza:

1. Okolicznością, od której uzależnione jest rozpoczęcie biegu terminu przedawnienia zobowiązania wynikającego z decyzji konstytutywnej, jest doręczenie tej decyzji osobie trzeciej. Koniec terminu przedawnienia przypada na ostatni dzień grudnia trzeciego roku po roku, w którym decyzja o odpowiedzialności osoby trzeciej doręczono.

2. Zobowiązanie osoby trzeciej ma charakter akcesoryjny i wygaśnięcie zobowiązania podatnika powoduje wygaśniecie zobowiązania osoby trzeciej, również w sytuacji gdy nie upłynął jeszcze termin przedawnienia zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej.

3. W art. 21 Ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw - Dz.U. Nr 143, poz. 1199) wprowadzono zasadę bezpośredniego działania nowego prawa (tempus regit actum) w kwestii przedawnienia zobowiązań podatkowych, powstałych przed wejściem w życie tejże ustawy nowelizującej.

Sentencja:

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 listopada 2009 r. sprawy ze skargi S.J.A. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 31 lipca 2009 r., nr (...) w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki

1. uchyla zaskarżoną decyzję w części utrzymującej w mocy decyzję organu I instancji;

2. określa, że zaskarżona decyzja w części opisanej w punkcie pierwszym nie może być wykonana;

3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w G. na rzecz strony skarżącej kwotę (...) ((...)) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.

Uzasadnienie:

Zaskarżoną decyzją z dnia 31 lipca 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu wniesionego odwołania uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 10 listopada 2008 r. w części dotyczącej orzeczenia o odpowiedzialności S.A. za zaległości podatkowe "A" Sp. z o.o. z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2003 r., natomiast w części dotyczącej orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień 2003 r. utrzymał ją w mocy.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podał, że stosownie do art. 108 § 2 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego - w przypadku, o którym mowa w § 3, tj. w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie złożonej deklaracji. Postępowanie egzekucyjne w oparciu o tytuł wykonawczy nr (...) z dnia 3 lutego 2004 r. wystawiony na podstawie deklaracji za listopad 2003 r. nigdy nie zostało wszczęte (nie doręczono przedmiotowego tytułu wykonawczego spółce, nie zastosowano także na jego podstawie środka egzekucyjnego). Zatem, z uwagi na dyspozycję art. 108 § 2 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, za niedopuszczalne uznał przeniesienie na S.A. odpowiedzialności za zobowiązania spółki z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2003 r.

W odniesieniu do zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień 2003 r. organ odwoławczy wskazał, że stosownie do art. 116 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa członek (były członek) zarządu spółki z o.o. odpowiada za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań podatkowych spółki, które powstały w czasie pełnienia przez osobę trzecią funkcji członka zarządu tej spółki. W przedmiotowej sprawie zaległość podatkowa z tytułu zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za wrzesień 2003 r. powstała w dniu 28 października 2003 r., tj. w czasie gdy S.A. pełnił funkcję członka jednoosobowego zarządu w "A" sp. z o.o.

Ponadto, zgodnie z art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa członek (były członek) zarządu spółki z o.o. może ponosić odpowiedzialność za zaległości podatkowe tej spółki jedynie w sytuacji, gdy egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na szereg działań organu egzekucyjnego mających na celu zaspokojenie Skarbu Państwa. Nie dały one jednak oczekiwanego rezultatu, wobec czego Dyrektor uznał, że egzekucja wobec spółki "A" stała się bezskuteczna.

Tym samym w sprawie zaistniały obie pozytywne przesłanki warunkujące orzeczenie odpowiedzialności S.A., jako byłego członka zarządu sp. z o.o., za zaległość podatkową "A" sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za wrzesień 2003 r. wraz z odsetkami za zwłokę od przedmiotowej zaległości podatkowej oraz za koszty postępowania egzekucyjnego.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w sprawie nie zaszły także przesłanki wyłączające odpowiedzialność członka zarządu.

Zgodnie z przepisem art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa członek (były członek) zarządu spółki z o.o. może "uwolnić się" od odpowiedzialności za zaległości podatkowe ww. spółki, jeżeli:

wykaże, iż we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe);

wykaże, iż niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

wskazuje mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Obowiązek wykazania zaistnienia przesłanek zwalniających z odpowiedzialności członka (byłego członka) zarządu za zaległości podatkowe spółki z o.o. ciąży na członku (byłym członku) zarządu.

S.A. w toku prowadzonego postępowania wskazywał na okoliczność, że nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o upadłość spółki, nie ponosi on zatem winy za niezgłoszenie takiego wniosku.

Dyrektor Izby nie zgodził się z oceną sytuacji finansowej spółki dokonaną przez S.A. i podając szereg argumentów wywiódł, że istniały przesłanki do zgłoszenia wniosku o upadłość spółki, czego strona nie uczyniła we właściwym czasie.

Ponadto S.A. nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie.

Odnosząc się do podniesionej przez pełnomocnika strony okoliczności przedawnienia się zobowiązania spółki w podatku od towarów i usług za wrzesień 2003 r. organ odwoławczy wyjaśnił, że 5-letni termin przedawnienia zobowiązania podatkowego (o którym stanowi art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa) w podatku od towarów i usług za wrzesień 2003 r. przerwany został w wyniku zastosowania środka egzekucyjnego, tj. zajęcia zawiadomieniem nr (...) z dnia 26 stycznia 2004 r. prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego prowadzonego dla "A" sp. z o.o. przez "B" S.A. III O/(...) (przedmiotowe zawiadomienie doręczone zostało dłużnikowi zajętej wierzytelności w dniu 28 stycznia 2004 r., natomiast spółce w dniu 11 lutego 2004 r.). Po przerwaniu bieg terminu przedawnienia zaczął biec na nowo od dnia 1 września 2005 r. (stosownie do art. 70 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa w związku z art. 21 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw - Dz.U. Nr 143, poz. 1199). Zatem, na dzień orzekania zarówno w pierwszej jak i drugiej instancji zobowiązanie w podatku od towarów i usług za wrzesień 2003 r. było wciąż wymagalne.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku S.A. wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w zakresie w jakim utrzymuje ona w mocy decyzję organu pierwszej instancji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego, zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie art. 70 § 4 Ordyancji podatkowej w zw. z art. 21 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie innych ustaw (Dz.U. Nr 143, poz. 1199).

W uzasadnieniu skarżący podniósł, że stanowisko organu, jakoby bieg terminu przedawnienia zaczął biec na nowo dopiero po wejściu w życie ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. nie znajduje uzasadnienia w treści tej ustawy, a ponadto jest ono sprzeczne z orzecznictwem sądów administracyjnych.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko, że nowy bieg przedawnienia należności podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień 2003 r. należy liczyć nie od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny, ale od dnia wejścia w życie ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa, tj. od dnia 1 września 2005 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - zwanej w dalszej części "PostAdmU", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) PostAdmU).

Z przepisu art. 134 § 1 PostAdmU wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując oceny zaskarżonej decyzji z uwzględnieniem wskazanych wyżej kryteriów stwierdzić należy, że została ona wydana z naruszeniem prawa, co trafnie podniesiono w zarzucie skargi.

Otóż zgodnie z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i spółki akcyjnej odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono upadłość lub wszczęto postępowanie układowe albo że niezgłoszenie upadłości oraz brak postępowania układowego nastąpiły nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa. Odpowiedzialność członków zarządu spółki obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu (§ 2).

Przy czym orzekając o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. organ podatkowy jest zobowiązany wykazać jedynie okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, zaś wykazanie zaistnienia którejkolwiek z przesłanek egzoneracyjnych spoczywa na członku zarządu. W tej kwestii poglądy orzecznictwa i doktryny są zbieżne i utrwalone (por. wyrok NSA z dnia 6 marca 2003 r., sygn. akt SA/BD 85/03 - publ. "Przegląd Orzecznictwa Podatkowego" 2003, nr 4, poz. 93; wyrok WSA w Olsztynie z dnia 24 marca 2005 r., sygn. akt I SA/OL 345/04 - publ. ZNSA 2005/1/98; A.Mariański i A.Karolak, Odpowiedzialność członków zarządu za zobowiązania spółki z o.o. (...), Warszawa 2004, s. 234-236; S.Babiarz i in. Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2004, s. 402; B.Adamiak i in. Ordynacja podatkowa. Komentarz 2004, Wrocław 2004, s. 433).

W rozpoznawanej sprawie jest bezsporne, że skarżący pełnił funkcję członka zarządu spółki z o.o. "A" w czasie powstania zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień 2003 r., które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki.

Zdaniem Sądu organy podatkowe wykazały także, że egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna.

Bezsporne między stronami pozostaje także i to, że skarżący nie wskazał na istnienie mienia spółki, z którego egzekucja byłaby możliwa.

W skardze wniesionej do Sądu skarżący nie podważa także i tego ustalenia organów podatkowych, że we właściwym czasie nie został zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości lub nie zostało wszczęte postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe).

W tym miejscu zauważyć należy, że organy podatkowe dokonały prawidłowej oceny sytuacji finansowej spółki, wywodząc, że jej kondycja finansowa uzasadniała zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości, czego organy spółki nie uczyniły.

Aby jednak na osobę trzecią można było skutecznie rozciągnąć odpowiedzialność za zaległości podatkowe i inne należności pierwotnego dłużnika konieczne jest wydanie decyzji o jej odpowiedzialności w prawem przewidzianym terminie.

Zgadnie bowiem art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat.

W stosunku do członków zarządu spółek kapitałowych - art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej - o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji. Decyzja ta ma charakter konstytutywny, gdyż tworzy nowe stosunki prawne, zarówno gdy chodzi o ich podmiot, jak i przedmiot. Podmiotem tych stosunków są osoby trzecie, a przedmiotem odpowiedzialność, która odnosi się nie do obowiązku świadczenia dłużnika, lecz do pokrycia długu (B.Adamiak, J.Borkowski, R.Mastalski, J.Zubrzycki: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Unimex 2005, s. 448-450). Na mocy tej decyzji tworzy się odpowiedzialność osoby trzeciej wskutek wystąpienia przesłanek, z którymi poszczególne przepisy wiążą powstanie takiej odpowiedzialności. Postępowanie poprzedzające wydanie tej decyzji nie może być wszczęte przed dniem nastąpienia zdarzeń określonych w art. 108 § 2 Ordynacji podatkowej. Powstanie takiej odpowiedzialności jest uzależnione od czynności organu podatkowego (wydanie decyzji), dopiero jednak z dniem doręczenia tej decyzji można mówić o tym, że powstała odpowiedzialność w zakresie w niej określonym. Skutki materialnoprawne, jakie Ordynacja podatkowa wiąże z decyzjami ustalającymi (konstytutywnymi), w każdym wypadku powstają z doręczenia tych decyzji (art. 21 § 1 pkt 2, art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej).

W przypadku skutecznego doręczenia decyzji, o odpowiedzialności osoby trzeciej organ podatkowy zgodnie z art. 118 § 2 Ordynacji podatkowej może domagać się zapłaty wynikającego z niej zobowiązania przez okres 3 lat od końca roku kalendarzowego, w którym decyzję doręczono.

Zatem okolicznością, od której uzależnione jest rozpoczęcie biegu terminu przedawnienia zobowiązania wynikającego z decyzji, jest doręczenie tej decyzji osobie trzeciej. Koniec terminu przedawnienia przypada na ostatni dzień grudnia trzeciego roku po roku, w którym decyzja o odpowiedzialności osoby trzeciej doręczono.

Decyzja konstytutywna Naczelnika Urzędu Skarbowego, przenosząca na skarżącego odpowiedzialność za zobowiązanie spółki z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień 2003 r. została doręczona skarżącemu przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, a mianowicie w dniu 14 listopada 2008 r.

Należy jednak podkreślić, że zobowiązanie osoby trzeciej ma charakter akcesoryjny i wygaśnięcie zobowiązania podatnika powoduje wygaśniecie zobowiązania osoby trzeciej, również w sytuacji gdy nie upłynął jeszcze termin przedawnienia zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej.

Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sporu zaistniałego w rozpoznawanej sprawie ma zatem ustalenie, czy przed wydaniem zaskarżonej decyzji w dniu 31 lipca 2009 r. doszło do wygaśnięcia zobowiązania spółki "A" z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień 2003 r. wskutek przedawnienia.

W sporze tym przyznać rację należy skarżącemu.

Podstawowe znaczenie ma przy tym rozstrzygnięcie kwestii intertemporalnych związanych ze stosowaniem przepisów o przedawnieniu zobowiązań podatkowych, a w szczególności art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej.

Przechodząc do wykładni przepisów Ordynacji podatkowej należy wskazać, że pierwotnie, tj. od dnia wejścia w życie tego aktu prawnego, art. 70 § 3-4 stanowiły, że bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek pierwszej czynności egzekucyjnej, o której podatnik został powiadomiony, a po przerwaniu biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zakończono postępowanie egzekucyjne.

Wraz z nowelizacją Ordynacji podatkowej z dniem 1 września 2005 r. uległo zmianie brzmienie art. 70 § 4; stosownie do zmienionej treści tego przepisu bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.

Dodać należy przy tym, że ocenę tego, od kiedy rozpoczął swój bieg termin przedawnienia, po jego przerwaniu, wskutek zastosowania środka egzekucyjnego przed dniem 1 września 2005 r., należało przeprowadzić z uwzględnieniem art. 21 ustawy z 30 czerwca 2005 r., zgodnie z którym do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepis art. 70 § 4Ordynacji podatkowej w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez organ podatkowy, termin przedawnienia zobowiązania spółki, przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, rozpoczął na nowo swój bieg z dniem 1 września 2005 r. Przed tą datą powinien być natomiast oceniany według przepisów do tego dnia obowiązujących, tj. art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej w dotychczasowym brzmieniu, zgodnie z którym po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zakończono postępowanie egzekucyjne. W niekwestionowanym stanie faktycznym sprawy przedmiotowe postępowanie egzekucyjne nie zostało zakończone do dnia wejścia w życie Ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. Do tego więc czasu termin przedawnienia zobowiązania podatkowego nie biegł i dopiero z dniem wejścia w życie nowelizacji przepisów rozpoczął swój bieg na nowo od tej daty.

Z taką argumentacją Dyrektora Izby Skarbowej nie sposób się jednak zgodzić. Sąd stoi bowiem na stanowisku, że w art. 21 Ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. wprowadzono zasadę bezpośredniego działania nowego prawa (tempus regit actum) w kwestii przedawnienia zobowiązań podatkowych, powstałych przed wejściem w życie tejże ustawy nowelizującej.

Zasada ta polega na tym, że od chwili wejścia w życie nowych norm prawnych należy je stosować do wszelkich stosunków prawnych, zdarzeń, czy stanów rzeczy danego rodzaju. Dotyczy to również zdarzeń, które dopiero powstaną, jak i tych które powstały przed wejściem w życie nowych przepisów, ale trwają w czasie dokonywania zmian prawa. Rozwiązanie takie odpowiada zazwyczaj przeświadczeniu prawodawcy, że nowe normy są bardziej dostosowane do aktualnych warunków niż prawo poprzednio obowiązujące. Zaletą tego rozwiązania jest zaś to, że od wejścia w życie nowej regulacji prawnej wszyscy traktowani są jednakowo, według takich samych norm.

Wobec tego kwestię przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych należało oceniać na podstawie znowelizowanego art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, a nie według poprzednio obowiązującej treści tego przepisu. W myśl bowiem zasady ustanowionej w art. 21 Ustawy z 30 czerwca 2005 r., bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego powstałego przed wejściem w życie tejże noweli i nie przedawnionego do tego czasu, należy oceniać według przepisów znowelizowanych ze wszystkimi tego konsekwencjami. Powyższe oznacza, że jeżeli zobowiązanie podatkowe nie przedawniło się do dnia wejścia w życie nowelizacji (1 września 2005 r.), to w świetle brzmienia art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, obowiązującego po tej dacie należy również ustalać, od kiedy termin przedawnienia zobowiązania podatkowego zaczął biec na nowo, także w przypadku jego przerwania przed dniem 1 września 2005 r. (por. wyrok NSA z 16 maja 2007 r., II FSK 668/06).

Tym samym w okolicznościach sprawy nie może być mowy o naruszeniu zasady retroaktywności, w sytuacji gdy środek egzekucyjny zastosowano w dniu 28 stycznia 2004 r., zaś w chwili wejścia w życie nowej regulacji prawnej przedawnienie zobowiązanie spółki jeszcze nie nastąpiło. Podkreślić bowiem należy, że zasada lex retro non agit zakazuje regulacji przez prawo zdarzeń prawnych i ich skutków zrealizowanych w czasie, gdy konkretny przepis jeszcze nie obowiązywał. Zasada ta nie dotyczy jednak sytuacji, w której zdarzenie prawne trwa w momencie wejścia w życie przepisów nowych, odmiennie regulujących jego reżim prawny.

Mając powyższe na uwadze nie może zdaniem Sądu zasługiwać na uwzględnienie argumentacja Dyrektora Izby Skarbowej, że przerwany w styczniu 2004 r. bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych, nie zaczął biec na nowo, wobec nie zakończenia postępowania egzekucyjnego oraz, że bieg ten rozpoczął się z dniem wejścia w życie zmienionych przepisów. Bez znaczenia dla oceny kwestii biegu terminu przedawnienia pozostaje tym samym na gruncie nowych przepisów fakt nie zakończenia do dnia 1 września 2005 r., postępowania egzekucyjnego wszczętego na podstawie przepisów wcześniejszych.

Jak wynika z akt sprawy, bieg terminu przedawnienia zobowiązania spółki "A" z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień 2003 r. przerwany został wskutek zajęcia egzekucyjnego dokonanego w dniu 28 stycznia 2004 r. Od tej daty, a nie od chwili wejścia w życie ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. należało zatem liczyć pięcioletni okres przedawnienia tych zobowiązań, o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. W konsekwencji uznać należało, że zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za wrzesień 2003 r. uległo przedawnieniu z dniem 29 stycznia 2009 r.

W rezultacie wygaśnięcie zobowiązania spółki "A" spowodowało zwolnienie z odpowiedzialności skarżącego, jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki, a decyzja w przedmiocie odpowiedzialności straciła swoje podstawy.

W przypadku stwierdzenia takiej okoliczności na etapie postępowania odwoławczego wygaśnięcie zobowiązania podatkowego podatnika, za które odpowiada członek zarządu, o którym mowa w art. 116 Ordynacji podatkowej wskutek jego przedawnienia (art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej) przesądza o bezprzedmiotowości rozpoznania sprawy w wyniku odwołania podatnika wniesionego od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji.

W takim przypadku organ odwoławczy powinien na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej uchylić decyzję organu I instancji i umorzyć postępowanie w sprawie.

Mając powyższe na względzie Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) uchylił zaskarżoną decyzję. Na podstawie art. 152 PostAdmU zaskarżona decyzja nie może być wykonana. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 PostAdmU.